انواع القرارات الادارية: القنوات المباشرة

انواع القرارات الادارية

فارس الاتروشي يرحب بكم

الصفحة الرئيسية
القرآن الكريم
مكتبة الحديث النبوي الشريف
المحاسبة
مقياس الحب
الطقس
القنوات المباشرة

القنوات المباشرة

الصفحة الرئيسية

الاشتراك في: الرسائل (Atom)

نبذة عني

فارس الاتروشي: طالب في كلية الادارة والاقتصاد/قسم المحاسبة

عرض الملف الشخصي الكامل الخاص بي

الساعة

الصفحة الرئيسية

القران الكريم
اخبار الرياضة
برامج موبايل

متنوعة

اغاني والكليبات

عمر احمد

عماد محمد

التطور التاريخي لمحاسبة التكاليف

مقدمة

تعد المحاسبة المالية من اقدم الانظمة المحاسبية التى تواجدت في الوحدات الاقتصادية وتهدف الى قياس نتيجة اعمال الوحدة عن فترة معينة وتحديد المركز المالي لها في نهاية هذه الفترة وقد تحققت هذه الاهداف في ظل صغر حجم الوحدة وقيامها بانتاج منتج واحد حيث يتم تحميل هذا المنتج بكافة عناصر التكاليف الا انه مع كبر حجم حجم المشروعات وانفصال الملكية عن الادارة وتعدد وتنوع المنتجات أصبحت المحاسبة المالية لا تستطيع تحقيق هذه الاهداف، حيث انها تقدم بيانات اجمالية بينما تحتاج الادارة الى بيانات تفصيلية الامر الذى ساهم في ظهور محاسبة التكاليف، وأصبحت محاسبة التكاليف ليست مجرد أداه لجمع البيانات وتحليلها للتعرف على التكلفة الانتاجية وانما امتدت الى مجالات التخطيط المستقبلى والرقابة.

ويتناول هذا البحث التطور التاريخي لمحاسبة التكاليف وذلك من خلال المباحث التالية:

المبحث الأول: نشأة وطبيعة محاسبة التكاليف.

المبحث الثاني: طرق ونظم محاسبة التكاليف.

المبحث الثالث: المداخل الاستراتيجية لمحاسبة التكاليف.

نشأة وطبيعة محاسبة التكاليف

يختص هذا المبحث بتناول نشأة وتطور محاسبة التكاليف وكذلك طبيعة محاسبة التكاليف من خلال تناول مفهومها وأهدافها، وذلك على النحو التالي:

نشأة وتطور محاسبة التكاليف

أدت الثورة الصناعية التى قامت فى القرن الثامن عشر الى انتقال طريقة التصنيع للخامات والمواد من طريقة يدوية الى طريقة نصف آلية ومن ثم الى طريقة آلية، كما ظهر نظام تكاليف المراحل الانتاجية نتيجة لظهور صناعات ذات مراحل متعاقبة زادت أهميتها وتطورها خلال هذه الفترة ومن أمثلة ذلك الصناعات الكيماوية، كما شهدت تلك الفترة أيضاً الاهتمام بدراسة مشكلة التكاليف الصناعية غير المباشرة، وكذلك أيضاً مشكلة التكاليف الثابتة وأسلوب تحمليها وآثارها على تكلفة الوحدة مع تغير حجم الانتاج، كما ظهرت معدلات تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة على الأوامر الانتاجية والتى من أهمها ساعات دوران الالآت.

ومع بداية القرن العشرين زاد الاهتمام بالكتابات في مجال محاسبة التكاليف وبدأت تلك الكتابات تطرح أفكارا ونظريات لتطوير محاسبة التكاليف وأساليبها، كما اتسع نطاق تطبيق محاسبة التكاليف ليشمل العديد من الأنشطة الاقتصادية ومن أمثلتها النشاط التجاري والزراعي والخدمي والحكومي والمنشآت التى لا تهدف الى الربح، وفي بداية هذا القرن ظهرت نظرية مراكز التكلفة والتى كانت تمثل خطوه علمية هامة لمعالجة مشكلة تحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة، كما ظهر أيضاً بما يعرف بالتكاليف المعيارية أو التكاليف المحددة مقدما والذي تم تطبيقة في مجال الطباعة في الولايات المتحدة الأمريكية عام 1909 م.

كما اهتمت الدراسات خلال تلك الفترة بمشكلة الطاقة غير المستغلة وعدم عدالة تحميلها على الانتاج، وظهرت مداخل حديثة تتناول قياس التكاليف داخل المصانع المتطورة ومن أمثلة ذلك، مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل تحميل التكاليف على أساس النشاط.

وفي ضوء ما تقدم، ظهرت الحاجة الى محاسبة التكاليف في المنشآت الصناعية عندما ظهرت المشروعات ذات روؤس الاموال الضخمة وظهرت مشكلة تنوع الانتاج واستخدمت الالات وما ترتب على ذلك من تعقد الطرق الانتاجية والاهتمام بكفاية اداء العمال وتدخل الدولة لحمايتهم، كما نشأت الحاجة الى محاسبة التكاليف عندما ضعفت المحاسبة المالية عن مواجهة متطلبات أصحاب المشروعات والتى يتمثل أهمها فيما يلي:

1- تهتم المحاسبة المالية بالبيانات المالية الاجمالية ولكن رغبة الادارة في الرقابة على الانتاج بهدف تخفيض التكاليف تطلب بيانات تفصيلية عن كافة أوجه النشاط.

2- تهتم المحاسبة المالية بالتسجيل بينما تهتم محاسبة التكاليف بحصر جميع عناصر التكاليف.

3- تهتم المحاسبة المالية بالبيانات المالية التاريخية ولكن محاسبة التكاليف تهتم بوضع الخطط المستقبلية ورسم السياسات.

4- تقدم المحاسبة المالية عادة تقرير واحد فى نهاية الفترة المالية عن الحسابات الختامية والمركز المالي بينما تتيح محاسبة التكاليف فرصة تقديم تقارير دورية كل اسبوع أو شهر بهدف الرقابة والتعرف على عناصر التكاليف أولا بأول.

5- تهتم المحاسبة المالية بعلاقة المنشأة مع الغير أما محاسبة التكاليف فتهتم بتكاليف الانتاج.

ثانيا: طبيعة محاسبة التكاليف

توجد عدة مفاهيم للتكاليف، ولكل مفهوم من هذه المفاهيم مدلول معين ويستخدم لأغراض معينة، ونتناول فيما يلي أهم هذه المفاهيم مع بيان أهداف محاسبة التكاليف، وذلك على النحو التالي:

أ‌- مفاهيم محاسبة التكاليف

تتعدد مفاهيم التكاليف بتعدد الأغراض والاستخدامات الى الدرجة التى ظهر معها ما يعرف باسم " تكاليف مختلفة لأغراض مختلفة" ونتناول فيما يلى أهم هذه المفاهيم مع التركيز على الاستخدامات العملية لها.

(1) مفاهيم التكلفة لأغراض التخطيط

يحتاج محاسب التكاليف عند تقديم معلومات للادارة لاغراض التخطيط التمييز بين مفهوم التكاليف المتغيرة والتكاليف الثابتة والتكاليف شبه المتغيرة والتكاليف شبه الثابتة، وذلك على النحو التالي:

· مفهوم التكاليف المتغيرة Variable Costs

هي تلك التكاليف التي تتغير بتغير حجم الانتاج فتزيد بزيادته وتتناقص بنقصانه، فالعلاقة بين هذه التكاليف وحجم الانتاج علاقة طردية، ولذا فهي لا ترتبط بالزمن ومن أمثلتها عناصر التكاليف المباشرة مثل المواد المباشرة والاجور المباشرة والمصروفات المباشرة، وقد يطلق على هذه التكاليف مصطلح " التكاليف المرنة".

· مفهوم التكاليف الثابتة Fixed Costs

هي تلك التكاليف التي لا تتغير بتغير حجم الانتاج طالما كان في حدود معينة، وعلى ذلك فان هذه التكاليف قد تتغير اذا ما اتخذت الادارة قرارا بزيادة حجم الانتاج عن حدود معينة، وقد يطلق على هذه التكاليف مصطلح "التكاليف الزمنية"، ومن أمثلتها الايجار والمرتبات.

· مفهوم التكاليف شبه المتغيرة

وهي التكاليف التي تتضمن مجموعتين من العناصر، العنصر الاول كبير وهو يتغير بتغير حجم الانتاج، اما العنصر الثاني فضئيل وهو ثابت لا يتغير بتغير حجم الانتاج، ومن أمثلة هذا النوع تكاليف الاهلاك وتكاليف الصيانة.

· مفهوم التكاليف شبه الثابتة

وهي التكاليف التي تتضمن مجموعتين من العناصر، العنصر الاول كبير وهو ثابت لا يتغير بتغير حجم الانتاج، اما العنصر الثاني فضئيل وهو متغير بتغير حجم الانتاج، ومن أمثلة هذا النوع تكلفة ثلاث عمال في قسم التفتيش وهم يعملون في حدود طاقة معينة وفي حالة زيادة حجم الانتاج فيستلزم الامرالحاجة بعامل رابع طالما كانت الزيادة في حدود معينة.

(2) مفاهيم التكلفة لأغراض قياس تكلفة الانتاج وتقويم المخزون

يحتاج المحاسب لاغراض قياس تكلفة الانتاج التام وتحت التشغيل وكذلك تقويم المخزون في نهاية كل فترة مالية الى التفرقة بين التكاليف المباشرة والتكاليف غير المباشرة والتكاليف الفعلية، وذلك على النحو التالي:

· مفهوم التكاليف المباشرة Direct Costs

وهي تلك التكاليف التى يسهل تخصيصها على وحدة الانتاج ولن يكون ذلك الا اذا كانت هناك علاقة ارتباط وسببية واستفادة واضحة، وتتمثل عناصر التكاليف المباشرة في المواد المباشرة والاجور المباشرة والمصروفات المباشرة.

· مفهوم التكاليف غير المباشرة Indirect Costs

وهي تلك التكاليف التى يصعب تخصيصها على وحدة انتاج معينة، ومثال ذلك مصروف الايجار والاجور والزيوت والشحوم وغيرها، ولا يعني الصعوبة عدم تحميلها على وحدة الانتاج ، ولكن سوف يتم تحميلها باستخدام أسس ومعدلات تحميل.

· مفهوم التكاليف الفعلية Actual Costs

وهي التكلفة التى حدثت فعلا فى الماضي، ولذا تسمى احيانا بالتكلفة التاريخية، ومن عيوب هذه التكلفة انها تأخذ اخطاء الماضي من قصور واسراف ولا لا تصلح لاستخدامها في التخطيط والرقابة.

(3) مفاهيم التكلفة لأغراض الرقابة

ينبغي غلى المحاسب لأغراض الرقابة وتقويم الاداء التمييز بين التكاليف الخاضعة للرقابة والتكاليف غير الخاضعة للرقابة وكذلك التكاليف المعيارية، وذلك على النحو التالى:

· مفهوم التكاليف الخاضعة للرقابة Controllable Costs

ويقصد بها التكاليف التى يكون للفرد أو للمستوى الادارى قدرة على السيطرة عليها بما له من صلاحيات وسلطات.

· مفهوم التكاليف غير الخاضعة للرقابة Non Controllable Costs

ويقصد بها التكاليف التى لا يكون للفرد أو للمستوى الادارى قدرة على السيطرة عليها، اذ انها تدخل تحت سيطرة او رقابة فرد او مستوى ادارى اخر.

فعلى سبيل المثال الرقابة عن التلف في المدى القصير تكون مسئولية المشرف عن خطوط الانتاج في حين تكون في المدى المتوسط مسئولية مدير المصنع، اما في المدي الطويل فهى مسئولية الادارة العليا لانها المسئولة عن اتخاذ قرار بشأن تدبير آلة جديدة.

· مفهوم التكاليف المعيارية Standard Costs

وهى تلك التكاليف التى يتوقع حدوثها مستقبلا، وتمثل ما يجب ان تكون عليه التكلفة، ولذا فهى تعتبر هدفاً يجب الوصول اليه.

وتستخدم هذه التكلفة للرقابة على التكلفة الفعلية من خلال مقارنة التكلفة الفعلية بالمعيارية وتحديد الانحرافات واتخاذ الاجراءات المصححة.

(4) مفاهيم التكلفة لأغراض اتخاذ القرارات

توجد مجموعة من المفاهيم ترتبط باتخاذ القرارات، ومن اهم هذه المفاهيم ما يلى:

· مفهوم تكلفة الفرصة البديلة Opportunity Costs

وهو العائد الذى كان يمكن الحصول عليه من البديل المرفوض، وعلى ذلك فهي لا تتضمن ايرادات ومصروفات فعلية تمت او يمكن ان يتم تسجيلها فى الدفاتر وانما تؤخذ فقط هذه التكلفة فى الاعتبار ضمن تكاليف البديل الذى تم اختياره.

· مفهوم التكاليف الغارقة Sank Costs

وهى تلك التكاليف التاريخية التى وقعت بالفعل فى الماضى ولا يمكن استردادها فى الوقت الحاضر ولا فى المستقبل، ومن أمثلة هذه التكاليف الاستثمار فى الاصول الثابتة.

· مفهوم التكاليف التفاضلية Differential Costs

تعبر التكاليف التفاضلية عن الفرق بين تكلفة استخدام بديل وآخر، ولذا فان هذه التكاليف قد تكون متزايدة اذا كان الفرق بالزيادة وقد تكون متناقصة اذا كان الفرق بالنقصان.

· مفهوم التكاليف الاضافية Incremental Costs

يقصد بالتكلفة الاضافية الفرق في اجمالى التكاليف عند الانتقال من مستوى انتاجي معين الى مستوى انتاجى آخر.

ب- أهداف محاسبة التكاليف

من أهم الأهدافالتي تسعى محاسبة التكاليف إلى تحقيقها ما يلي :

1 – قياس تكلفة الأداء، قياس تكلفة كل عنصر من عناصر التكاليف المستخدمة فى الإنتاج وتكاليف المراحل والأقسام والمراكز وأصناف المنتجات ووحداتها .

2 – المساهمة في تسعير المنتجات، يمكن لمحاسبة التكاليف المساهمة في تسعير المنتجات التي تنتجها المنشاة والخدمات التي تقدمها بحيث تغطى على الأقل تكلفتها وفى بعض الأحيان تقدم محاسبة التكاليف البيانات التي يمكن الاسترشاد بها لتخفيض أسعار البيع إذا ما دعت الضرورة إلى ذلك بهدف زيادة المبيعات وتحسين أرباح الوحدة .

3 – قياس الأداء الفعلي بصورة تفصيلية، تهتم محاسبة التكاليف بإعداد قوائم نتائج الأعمال وقياس الأداء الفعلي على مستوى جميع أوجه نشاط المنشاة وبصورة تفصيلية ، فعلى سبيل المثال، يمكن إعداد قائمة نتائج أعمال لكل منتج أو مركز بيع أو لكل منطقة بيعية يتم فيها تصريف منتجات المنشاة ، ولا شك أن قياس الأداء بهذه الصورة التفصيلية يعد أولى مراحل الرقابة وتقييم الأداء الأمر الذي لا توفره المحاسبة المالية .

4 – مساعدة الإدارة في التخطيط وإعداد الموازنات التخطيطية، تساعد محاسبة التكاليف في إمداد الإدارة بالبيانات التي تساعدها في أداء وظيفة التخطيط واجراء المقارنات الدورية واعداد الموازنات التخطيطية لتحقيق اهداف المنشاة ويتطلب ذلك التعرف على سلوك عناصر التكاليف تجاه تقلبات حجم النشاط من انتاج ومبيعات .

5 – مساعدة الادارة فى الرقابة على عناصر التكاليف، تمتد محاسبة التكاليف الإدارة بتقارير دورية تتم فيها مقارنة التكاليف الفعلية لحجم نشاط ما بما يجب أن تكون عليه تلك التكاليف وفقا للمعايير المحددة مقدما وإيجاد الانحرافات بينهما واقتراح الوسائل الكفيلة لتلافى مسببات تلك الانحرافات فى فترات مقبلة ، ولاشك أن هذه التقارير تساعد الإدارة فى اتخاذ القرارات المصححة وفى الوقت المناسب.

6 – مساعدة الإدارة فى اتخاذ القرارات، تتعرض إدارة المنشاة لكثير من المشاكل التى تتطلب بيانات تفصيلية لاتخاذ القرار المناسب ، ومحاسبة التكاليف تقوم بتوفير تلك البيانات التى تساعد فى التعرف على البدائل المتاحة لمواجهة هذه المشكلات وتقييم تلك البدائل والمفاضلة بينها ثم اتخاذ القرارات اللازمة ولا شك أن كفاية تلك القرارات تعتمد إلى حد كبير على مدى الدقة في تجميع البيانات وتحليلها وتقديمها للمستويات الإدارية في الوقت المناسب ومن أمثلة ذلك قرارات التسعير، والدخول في المناقصات وتقديم العطاءات، وغيرها.

المبحث الثاني: طرق ونظم محاسبة التكاليف

يختص هذا المبحث بدراسة أهم طرق قياس التكاليف وبيان حالات استخدام كل طريقة، بالاضافة الى طبيعة نظم محاسبة التكاليف وتصميم نظم محاسبة التكاليف، وذلك على النحو التالي:

أولا: طرق قياس التكاليف

يعتبر قياس او تحديد تكلفة وحدة الانتاج احد المقاصد او الاهداف الرئيسية لمحاسبة التكاليف وهذا يتطلب بدروة قياس وتبويب وتحليل عناصر التكاليف وتوزيعها على وحدات الانتاج، ومن اهم طرق قياس التكاليف، واكثرها شيوعاً في التطبيق العملي ما يلى:

الطريقة الأولى: طريقة التكاليف الاجماليةTotal Costs

وفقا لهذه الطريقة تتحمل وحدة الانتاج بجميع عناصر التكاليف سواء كانت مواد أو اجور او تكاليف صناعية غير مباشرة وسواء كانت هذه العناصر متغيرة او ثابتة، وعلى ذلك فان هذه الطريقة تقوم على مبدأ التغطية والاسترداد الكامل للتكاليف.

وتقوم نظرية التكاليف الإجمالية على عدة مبادىء من أهمها ما يلي :

1- تحليل عناصر التكاليف حسب طبيعتها وحسب وظائف المشروع( انتاجى، تسويقى، ادارى، تمويلي ).

2- تقسيم عناصر التكاليف على أساس فصل العناصر المباشرة عن العناصر غير المباشرة ويقصد بعناصر التكاليف المباشرة جميع بنود النفقات التي تصرف خصيصا من اجل وحدة المنتج النهائي، كما يقصد بعناصر التكاليف غير المباشرة بنود النفقات التى يصعب ربطها بصورة مباشرة بوحدات المنتج النهائي .. اى أنها عبارة عن بنود التكاليف التى تصرف لا من اجل وحدة إنتاج معينة ولكن من اجل المشروع ككل.

3- ضرورة تحميل جميع عناصر التكاليف سواء المباشرة وغير المباشرة منها – او المتغيرة والثابتة – على وحدات الإنتاج النهائي، ويترتب على ذلك تحميل كافة تكاليف النشاط التسويقى والتمويلى والادارى على الوحدات المباعة بحيث لا يبقى هناك اى جزء من تكاليف الفترة دون ان تتحمل به الوحدات.

4- يتم تقييم المخزون السلعى من الإنتاج التام الصنع وكذلك الإنتاج تحت التشغيل ( غير التام ) – سواء فى أول الفترة أو في أخرها على أساس التكلفة الكلية أو الإجمالية.

5- تساير النظرية المبدأ المحاسبى المعروف بمقابلة الإيرادات بالتكاليف نظرا لمقابلة التكاليف الإجمالية للوحدات المباعة بإيرادات بيعها ويعتبر المتبقى صافى الربح في حالة زيادة الإيرادات على التكاليف او صافى الخسارة في حالة زيادة التكاليف على الإيراد ونتيجة لذلك فان رقم الربح أو الخسارة – طبقا لنظرية التكاليف الإجمالية – يتفق مع صافى نتيجة الأعمال المقابل له في دفاتر الحسابات المالية.

6- يراعى أن تكون التكلفة الإجمالية – في ظل ظروف التشغيل العادية – الحد الأدنى لسعر البيع الذي يجب إلا ينخفض عنها.

ويترتب على تطبيق النظرية السابقة الآثار التالية :

· صافى الربح يساوى صافى الربح في دفاتر المحاسبة المالية.

· تتحقق نقطة التعادل عند تلاقى اجمالى الإيراد مع التكاليف الإجمالية.

· التكلفة الكلية هي الحد الأدنى للإيراد حتى لا تحقق المنشأة خسائر.

الطريقة الثانية: طريقة التكاليف المباشرة Direct Costs

تتحدد وفقا لهذه الطريقة تكلفة وحدة الانتاج بعناصر التكاليف المباشرة فقط اي العناصر التي يسهل تخصيصها بسهولة على وحدة الانتاج، وهى المواد المباشرة والاجور المباشرة والتكاليف الصناعية المباشرة، اما عناصر التكاليف غير المباشرة فلا تتحمل بها وحدة الانتاج وانما تظهر في قائمة الدخل.

وتقوم هذه النظرية على الاسس التالية:

1- تحليل عناصر التكاليف الى مجموعتين، الأولى عناصر التكاليف المباشرة، والثانية عناصر التكاليف غير المباشرة.

2- قياس التكلفة على اساس التكاليف المباشرة فقط وبذلك تظهر عناصر هذه التكاليف في قائمة التكاليف.

3- ترحيل عناصر التكاليف غير المباشرة الى قائمة الدخل مع المصروفات الادارية كعبء على الايرادات في نهاية العام.

ويترتب على تطبيق هذه النظرية الآثار التالية:

· يتحمل المخزون بالتكلفة المباشرة فقط مما يؤدى لانخفاض تكلفته عن كل من النظرية الإجمالية والنظرية المتغيرة.

· الربح المتحقق هو عائد التكاليف المباشرة فقط.

· تتحقق نقطة التعادل عندما يتلاقى الإيراد الكلى بالتكاليف المباشرة للوحدات المباعة فقط.

· لا يتفق صافى الربح مع الصافي المستخرج من الحسابات المالية.

وبالرغم من أن تطبيق هذه النظرية يؤدى إلى الثبات في نصيب الوحدة المنتجة من التكاليف حيث أن التكاليف المباشرة تتغير عادة بنفس نسبة تغير حجم الإنتاج، إلا انه يعاب عليها ما يلي:

· لم تحاول إيجاد حل لتوزيع التكاليف الصناعية الغير مباشرة.

· ترحيل التكاليف الصناعية غير مباشرة إلى حساب الأرباح والخسائر يعنى أنها أصبحت بمثابة خسارة أو ضياع أو فاقد وليس تكاليف أنفقتها المنشاة في سبيل القيام بأنشطتها.

· تؤدى إلى تذبذب تكلفة المبيعات والربح نظرا لما يطرأ على حجم المخزون من تغيرات.

· اعتبار كافة التكاليف غير المباشرة تكاليف زمنية يتنافى مع مبدأ هام من مبادىء محاسبة التكاليف وهو مبدأ الاستفادة.

الطريقة الثالثة: طريقة التكاليف المتغيرة Variable Costs

تتحدد وفقا لهذه الطريقة تكلفة وحدة الانتاج بعناصر التكاليف المتغيرة فقط اي عناصر التكاليف التي تتغير بتغير حجم النشاط، اما التكاليف الثابتة فلا تدخل في هذه التكلفة وانما تظهر في قائمة الدخل، ولذا فان هذه الطريقة تقوم على التحميل الجزئي للتكاليف.

ولقد وجهت بعض الانتقادات الى نظرية التكاليف المتغيرة والتى من اهمها ما يلي:

1- صعوبة الفصل بين التكاليف المتغيرة والثابتة فهناك عناصر شبه متغيرة او شبه ثابتة.

2- على الرغم من ان التكاليف الثابتة لم تنفق على الانتاج الا ان الانتاج استفاد من بعض عناصرها، وعلى ذلك فمن الضرورى ان تتضمن تكلفة وحدة النشاط نصيبها من هذه التكاليف بقدر الاستفادة.

الطريقة الرابعة: طريقة التكاليف المستغلةUntapped Costs

تتحدد وفقا لهذه الطريقة تكلفة وحدة الانتاج بعناصر التكاليف المتغيرة مضافا اليها نسبة مئوية من التكاليف الثابتة والتى تتحدد فى ضوء الطاقة المستغلة، اما تكاليف الطاقة غير المستغلة فلا تتحمل بها وحدة الانتاج وانما تظهر فى قائمة الدخل، وعلى ذلك تتحمل وحدة الانتاج فى هذه الطريقة بنصيب من التكاليف الثابتة تتناسب مع مقدار ما استغل منها، وبالتالى فهي لا تهمل التكاليف الثابتة كلية.

وتتمتع هذه الطريقة بالعديد من المزايا والتى من اهمها ما يلي:

1-متوسط نصيب الوحدة من التكاليف المستغلة يميل إلى الثبات النسبي.

2- تتفق هذه النظرية مع النظرية المتغيرة في أن الإنتاج لا يتحمل إلا بما هو مسئول عنه فقط وتتفق مع النظرية الإجمالية في عدم إهمال التكاليف الثابتة كلية.

3- تتفق مع مبدأ الخدمة والمنفعة حيث يحمل المنتج بعناصر التكاليف التي استفاد منها.

وتتعرض هذه الطريقة لبعض الانتقادات والتى من اهمها ما يلي:

1- لا تزال هناك صعوبة التفرقة بين التكاليف الثابتة والمتغيرة.

2- صعوبة تحديد نسبة المستغل لصعوبة التفرقة بين الطاقة المستغلة وغير المستغلة من الناحية التطبيقية خاصة إذا تعددت المنتجات ومراحل الإنتاج وتنوعت الآلات.

3- يتضمن المخزون جزءا من التكاليف الثابتة وهو ما يتعارض مع مبدأ مقابلة الإيرادات بالنفقات.

ثانيا: نظم محاسبة التكاليف

قبل الحديث عن نظم محاسبة التكاليف نورد تعريف نظام محاسبة التكاليف والذى يعرف بانه مجموعة من العناصر التى ترتبط مع بعضها البعض وتعمل معا فى ضوء مجموعة من مفاهيم وقواعد محاسبة التكاليف ووفقا لسلسلة من الاجراءات المتتالية وباستخدام مجموعة من الاساليب والادوات بهدف تقديم معلومات تساعد الادارة في التخطيط والرقابة واتخاذ القرارات.

وتختلف نظم محاسبة التكاليف باختلاف طرق الانتاج، ويمكن فى هذا الصدد التمييز بين طرق الانتاج ومن ثم نظم محاسبة التكاليف التالية:

أ- نظام تكاليف الاوامر الانتاجية

يطبق هذا النظام فى المنشآت الصناعية التى يتم فيها الانتاج بناء على اوامر او طلبات العملاء ولذا فان الانتاج فى هذه المنشات يتسم بالتنوع من حيث المواصفات الفنية ومن ثم التكلفة.

ومن امثلة الصناعات التى يطبق فيها نظام تكاليف الاوامر الانتاجية صناعة الاثاث.

ب- نظام تكاليف المراحل الانتاجية

يطبق هذا النظام فى المنشات الصناعية التى يمر فيها وحدات الانتاج على مجموعة من المراحل المتتالية حيث تختص كل مرحلة منها بعملية او مجموعة من العمليات الصناعية وتعتبر كل مرحلة من هذه المراحل بمثابة مركز للتكلفة.

ومن امثلة الصناعات التى يطبق فيها نظام تكاليف المراحل الانتاجية صناعة الغزل والنسيج وصناعة الملابس وصناعة الاجبان.

ج- نظام تكاليف العقود طويلة الاجل

يتم تطبيق هذا النظام في شركات المقاولات والتى يعتمد الانتاج فيها على اوامر او طلبات خاصة يستغرق تنفيذها فترات مالية طويلة الاجل وعادة ما يتم تنفيذ هذه العقود خارج الشركة.

ومن امثلة هذه العقود مقاولة بناء جامعة او تشييد مدينة سكنية او انشاء ميناء بحرى او جوي.

ثالثا: تصميم نظم محاسبة التكاليف

توجد مجموعة من خطوات تطبيق نظم التكاليف في ظل المنهج التقليدي والمنهج الحديث, وذلك على النحو التالي:

أ- تصميم نظم محاسبة التكاليف في ظل المنهج التقليدي

توجد عدة خطوات يمكن إتباعها للتصميم التقليدي لنظم محاسبة التكاليف، والتى يمكن اتباعها كما يلي:

1 – تحديد طبيعة نظام التكاليف

يختلف مدى التحليل بالنسبة لمعلومات التكاليف التى يتم الحصول عليها من خلال تطبيق نظام التكاليف تبعا لطبيعة العمليات الإنتاجية بالمنشاة وأيضا تبعا للهيكل التنظيمي والادارى بها هذا بالإضافة إلى أهداف نظام التكاليف بالمنشاة كذلك تحدد نوعية مخرجات نظام التكاليف من معلومات التكاليف تبعا لمدى توافر المقومات المادية للنظام والمستندات والسجلات ووسائل التشغيل والمقومات البشرية وأيضا تبعا لاختبار الأساس والمبادىء العلمية للنظام هذا بالإضافة إلى اكتمال بيانات من خلال نظام التكاليف وتدفقها بسهولة ويسر من خلال قنوات الاتصال بالمنظمة لذلك بين أقسام إدارة التكاليف والأقسام الإنتاجية والخدمية بالمنشاة.

2 – تحديد أهداف نظام التكاليف بالمنشاة

تتحدد الأهداف الرئيسية لنظام التكاليف على الوجه التالى:

- تحديد تكلفة وحدة المنتج .

- تقييم المخزون السلعى .

- تخطيط تكاليف الإنتاج .

- رقابة تكاليف الإنتاج .

- تسعير المنتجات .

كذلك يحقق نظام التكاليف المتكامل بالمنشاة مجموعة من الأهداف الفرعية الأخرى والتى من أهمها ما يلي:

ý اتخاذ قرارات التوسع الاستثماري لخطوط الإنتاج القائمة حاليا بالمنشاة.

ý توفير قاعدة من معلومات التكاليف تساعد إدارة المنشاة في إجراء دراسات الجدوى الاقتصادية للمشروعات المستخدمة بالمنشاة.

ý تقييم أداء الإدارات المختلفة وتعيين مراكز المسئولية بالمنشاة.

ý إجراء الدراسات الخاصة بتخفيض التكاليف وبيان اثر التغيرات فى نظم الإنتاج والتسويق والإدارة على معدلات التكاليف.

ومما هو جدير بالذكر في هذا الصدد انه عند تصميم نظام التكاليف في منشاة معينة فلابد من الأخذ في الحسبان ضرورة تحقيق ذلك النظام لمجموعة الأهداف الرئيسية له كحد أدنى من الأداء المتوقع من تطبيق ذلك النظام في المستقبل بعد تصميمه .

3 – تحديد الأنشطة الرئيسية والفرعية للمنشاة

يتم التعرف على الأنشطة التى تقوم المنشاة بمزاولتها أمرا ضروريا وذلك لأغراض تصميم نظام التكاليف ويعتبر أسلوب الزيارات الميدانية للمنشاة الأسلوب الملائم لتحديد الأنشطة الرئيسية والفرعية للمنشاة التى يتم تصميم نظام تكاليف لها كذلك فان دراسة التنظيم الادارى للمنشاة يعتبر ضروريا لأغراض التعرف على القطاعات والإدارات والأقسام الإنتاجية والخدمية بالمنشاة .

4 – تحديد المنتجات الرئيسية والفرعية للمنشاة.

وتتكون المنتجات التى يتم تصنيعها بالمنشات الصناعية المختلفة من مجموعة محددة من المنتجات ويعتبر تحديد هذه المنتجات ضروريا للأغراض الآتية:

v الحصول على بيانات توضح المنتجات الرئيسية للمنشاة ومواصفاتها وأسلوب تصنيعها سواء أكان يتم تصنيعها وفقا لنظام أوامر التشغيل أو نظام المراحل الإنتاجية.

v تحديد المنتجاتى الفرعية وهى تلك المنتجات التى تنتج عن تصنيع المنتجات الرئيسية وأيضا تحديد المنتجات الأخرى بالمنشاة.

v تحديد المنتجات التامة وغير التامة لكل قسم من الأقسام الإنتاجية ففى بعض المنشات حيث يتم تصنيع بعض أجزاء المنتج فى أقسام إنتاجية أخرى بخلاف القسم او الأقسام الإنتاجية التى تقوم بتشطيب وحدة المنتج.

ويعتبر تحديد مجموعات المنتجات الرئيسية والفرعية للمنشاة ضروريا لأغراض تحديد أسلوب معالجة تكاليف هذه المنتجات من خلال نظام التكاليف الذي يتم إعداده للمنشاة .

ب- خطوات تصميم نظم محاسبة التكاليف في ظل المنهج الحديث

يرى البعض ان المنهج الحديث لتصميم نظم التكاليف يتمثل فى الخطوات التالية:

1 – تخطيط الإنتاج

يعتبر تخطيط الانتاج او بمعنى أخر خطة الإنتاج الخطوة الأولى عند تصميم نظام التكاليف وتعنى هذه الخطوات تحديد المنتجات التى سيقوم المصنع بانتاجها والكميات اللازمة من كل منتج ويتم تحديد خطة الانتاج باستخدام العلاقة بين التكاليف والحجم والأرباح او ما يعرف بتحليل التعادل وذلك لتحديد التشكيلة المثلى من المنتجات والتى تحقق الربح الذى ترغب المنشاة فى الحصول عليه ولا شك أن نظرية التكاليف المتغيرة هى التى ستساهم فى تحقيق ذلك لانها تقوم على فصل التكاليف المتغيرة والثابتة حيث لابد من العمل على استرداد التكاليف الثابتة فى أسرع وقت ممكن ثم بعد ذلك استرداد التكلفة المتغيرة وهذه لها أهمية كبرى عند التصدير .

2 – تخطيط الطاقة الإنتاجية

بمعنى العمل على حصر الإمكانيات الفعلية والمتوقعة داخل المصنع فى المستقبل وهل هذه الطاقة كافية لتنفيذ خطة الإنتاج السابقة أم لا وإذا كانت لا تكفى فما هى الخطوات التي تتبع حيال ذلك فإذا كانت الطاقة الإنتاجية داخل المصنع لا تكفى لتنفيذ خطة الإنتاج فهل سيتم زيادة الطاقة الإنتاجية أم سيتم الرجوع إلى خطة الإنتاج لتعديلها .

وعند تخطيط الطاقة الانتاجية يجب العمل على حصر مراكز التكلفة داخل المصنع وطاقة كل مركز من هذه المراكز وتكلفة كل مركز من هذه المراكز وعدد الساعات التى ستتم داخل المركز ومعدل تحميل الساعة وغيرها

3 – تحديد العمليات الإنتاجية في المصنع

تعد هذه الخطوة هى نتاج للخطوتين السابقتين وذلك بتحديد الخطوات التى يمر بها كل منتج من المنتجات وما هى مراكز الإنتاج التى سيمر بها خلال تصنيعه وهل ستكون هذه الخطوات متتابعة ام هل ستتم بعض الخطوات بالتوازى مع خطوات اخرى ..... ثم بعد ذلك يتم عمل اللازم تجاه تحميل هذه العمليات داخل المصنع وهو ما يعرف ببرامج الإنتاج التى تقوم إدارة الإنتاج بإسنادها إلى إدارة المصنع . ثم بعد ذلك العمل على وضع موازنات التشغيل موضع التنفيذ باستخدام معدلات التحميل التى تم استخراجها فى الخطوة السابقة .

4 – تحديد العمليات المتبادلة بين المراكز

ويتم ذلك بالعمل على معرفة ايا من المراكز الانتاجية سوف يقوم بعمل غيره من المراكز لان هذه النقطة مهمة جدا اذ سيترتب عليها تحميل المراكز ذات التكلفة الاقل حتى تستوفى تماما ويستغرق ساعات تشغيلها بالكامل يلى ذلك المراكز ذات التكلفة الأكبر وهكذا .

وفى النهاية سوف نجد ان المراكز ذات التكلفة الاقل قد عملت ساعات تشغيلها بالكامل اما المراكز ذات التكلفة الاكبر فيمكن ان تعمل ساعات العمل بالكامل او يتبقى ساعات عمل بدون استخدام .

ولن يتاتى ذلك الا بعد امداد ادارة التكاليف لادارة الانتاج بالبيانات والمعلومات التفصيلية وخاصة عن:

§ عناصر التكاليف اللازمة من مواد واجور ومصروفات وتدبير النقص فيها.

§ التقديرات اللازمة لكل منتج من المنتجات من عناصر التكاليف السابقة.

§ الاسترشاد بالبحوث التسويقية اللازمة عن الانتاجية والكفاية فى استخدام عناصر التكاليف السابقة.

§ التكاليف الفعلية والتقديرية باوامر التشغيل الخاصة.

كما تقوم ادارة الانتاج باعداد البيانات والمعلومات الاتية لادارة التكاليف:

§ احتياجات اوامر التشغيل من عناصر الانتاج المختلفة .

§ البرامج الزمنية لأوامر التشغيل التى سيتم انتاجها .

§ معدلات التلف المسموح به فى المواد ومعدلات الوقت الضائع . أسباب توقف او تعطل الآلات وكيفية التغلب عليها .

ثم يلى ذلك وضع البرامج الخاصة بأوامر التشغيل موضع التنفيذ بتحميلها على الآلات والمراكز الإنتاجية.

المبحث الثالث: المداخل الاستراتيجية لمحاسبة التكاليف

لعبت بيئة الاعمال الحالية والتى تتسم بالتنافس الشديد دورا اساسيا في توجيه المنشات نحو تطوير اساليبها الادارية التقليدية الى اساليب حديثة تتبع معايير متميزة لاداء اعمالها حتى تستطيع البقاء والاستمرارية، ومن هنا ظهرت اهمية اساليب الادارة الاستراتيجية للتكاليف والتى تعمل على تحقيق الميزة التنافسية للمنتجات من خلال خفض التكلفة دون المساس بالخصائص المميزة للمنتج من وجهة نظر العميل اي خفض التكلفة من منظور استراتيجي.

ويناقش الباحث بعض نظم قياس التكلفة من منظور استراتيجي والتى يتمثل اهمها في اسلوب التكلفة المستهدفة Target Cost، اسلوب التكلفة على اساس النشاط Activity Based Cost، اسلوب الانتاج بدون مخزون Just in Time ، اسلوب دورة حياة المنتج Life Cycle Cost، اسلوب سلاسل القيمة Value Chain

وسوف يقوم الباحث بعرض تلك المداخل الاستراتيجية لمحاسبة التكاليف وذلك على النحو التالي:

أولا: اسلوب التكلفة المستهدفة Target Costing

يرجع البعض ^([9]) نشأة وتطوير اسلوب التكلفة المستهدفة الى الستينيات وما بعدها حيث قام اليابانيون بتطوير منهج التكلفة المستهدفة واستطاعوا تحقيق نجاح كبير فى اختراق الاسواق العالمية مما جعل الكثيرون يعتقدون ان ذلك النجاح يرجع الى تطبيق اسلوب التكلفة المستهدفة مما شجع الامريكيون على البدء فى استخدام هذا الاسلوب كمنهج متكامل وذلك بعد عجزهم عن مواجهة المنافسة اليابانية فى الاسواق وقد طبق في العديد من المجالات حيث قامت وزارة الدفاع الامريكية بالاستفادة منه فى مجال تقدير تكاليف الاسلحة المستخدمة، وكذلك على مستوى قطاع الصيانة والتةريد حيث تم الربط بين الجهود الداخلية والتكلفة الخارجية للمنافسين والمعتمدة على دراسات السوق.

ولقد عرف البعض التكلفة المستهدفة بانها منهج اجرائي يعمل على تطوير الحد الاقصى للتكلفة المسموح بها لانتاج المنتج المقترح والعمل على تحقيقها لامكانية الوصول الى هامش الربح المتوقع من وراء انتاج ذلك المنتج.

وتهدف التكلفة المستهدفة الى تحقيق ما يلي:

1- تخفيض التكلفة في مرحلة التخطيط وتصميم المنتج.

2- يعتبر هدف تخطيط الربح هدفا تابعا لتخفيض التكاليف باستخدام نظام التكاليف المستهدفة.

3- تحقيق القدرة التنافسية للمنشاة من خلال تحقيق رغبات العملاء والاسعار التى تناسبهم.

وفي ضوء ماتقدم، يرى الباحث أن من أهم أسباب الاتجاه إلى نظام التكلفة المستهدفة هي العيوب التي شابت النظم التقليدية فأدت إلى صرف النظر عن تلك النظم نسبيا ، حيث أنها لا تحدد سعر البيع أولا بل تقوم بتحديد التكلفة وإضافة هامش الربح المناسب ، فإذا كان هذا السعر أعلى من سعر السوق أو ان الشركة لا تستطيع البيع بهذا السعر ، فيتم تخفيض سعر البيع إلى اقل قدر ممكن ، في حين نرى ان نظام التكلفة المستهدفة قد عالج هذا الأمر عن طريق تحديد سعر السوق أولا ثم تقوم بتحديد هامش الربح المخطط تحقيقه والفرق بين سعر السوق والربح المخطط يمثل التكلفة المسموح بها وعلى ذلك يتم إجراء الاختبارات والتصميمات على المنتج من اجل الوصول إلى التكلفة المسموح بها فقط .

ثانيا: اسلوب التكلفة على اساس النشاط Activity Based Costing

لقد بدأ ظهور نظام محاسبة التكلفة على اساس النشاط فى الثمانينيات من القرن العشرين على يد "روبين كوبر" ويقوم هذا النظام على مبدأ رئيسى مؤداه الربط بين الموارد المستخدمة والانشطة التى تستهلك تلك الموارد ثم الربط بين تكاليف الانشطة والمنتج النهائي^([10])، وبناء على ما تقدم يتم تخصيص التكاليف طبقا لهذا النظام على مرحلتين:

1- تخصيص التكاليف على الأنشطة.

2- تخصيص التكاليف على المنتجات.

توجد العديد من الأسباب إلى استخدام نظام التكلفة على أساس النشاط، والتى من اهمها ما يلي:
1-قصور في الممارسات المحاسبية وتغير الأهمية النسبية لمكونات التكلفة.
2- زيادة حدة المنافسة وزيادة التنوع في المنتجات.
3- تقييم الانشطة والاستغناء عن بعض الانشطة غير الضرورية والمكلفة(كالتخزين).
كما توجد بعض الانتقادات الموجهة لنظام التكاليف التقليدي والتى من اهمها ما يلي:
1- عدم ملائمة نظام التكاليف التقليدي لدرجة التعقيد في العمليات الصناعية في الوقت الحاضر.
2- قصور نظام التكاليف التقليدي عن توفير المعلومات اللازمة للإدارة.
3- زيادة أهمية التكاليف الصناعية غير المباشرة ولم يعد مجرد عبء تحاول الشركات تخفيفه.
4- طرق التخصيص التقليدية للتكاليف غير المباشرة تؤدي إلى عدم دقة بيانات تكلفة المنتج.
5- تتسم تقارير التكاليف التقليدي بأنها على درجة كبيرة من التجميعية .
6- استخدام نظام التكاليف التقليدي أساس الأجور المباشرة كأساس لتحميل التكاليف الصناعية غير المباشرة على وحدات الإنتاج مما يؤدي إلى عدم دقة تحديد تكلفة المنتجات.
7- ارتكاز نظام التكاليف التقليدي على أسس مرتبطة بتخصيص التكاليف الصناعية غير المباشرة في ظل وحدة الإنتاج مما يؤدي على عدم قياس تكاليف المنتجات بشكل دقيق.
وعليه ونظراً لأهمية هذا النظام لتعدد المنتجات وزيادة الأعباء والتكاليف لابد من زيادة الوعي بنظام (ABC) يجعله في موضع الاهتمام من أقسام الإنتاج والبيع والتسويق في الشركات ويساهم في تحسين كفاءة الإدارة.

ثالثا: اسلوب الانتاج بدون مخزون Just in Time
ويعرف هذا الاسلوب بانه نظام شامل للرقابة على المخزون السلعي والانتاج يهدف الى ضبط الالتزام بكل من وقت الشراء ووقت الانتاج بما يؤدى الى تقليل الفاصل الزمنى بين تاريخ اصدار اوامر الشراء وتاريخ استلام المواد من المورديين وبين تاريخ اتمام الانتاج وتاريخ التسليم للمنتجات التامة الى العملاء مما يؤدي في النهاية الى نقص تكاليف الانتاج.

رابعا: اسلوب دورة حياة المنتج Life Cycle Costing

ويقصد بدورة حياة المنتج المراحل الإنتاجية والتجارية والاستهلاكية التي يمر بها المنتج، وتستغرق هذه الدورة فترة زمنية يتم قياسها بتلك الفترة التي يستنفدها تصنيع وإنتاج وحدة المنتج بالإضافة إلى فترة التخزين وفترة الاستهلاك.

وتقوم المحاسبة على أساس دورة حياة المنتج على فلسفة تجميع تكاليف الأنشطة التي تحدث خلال فترة حياة المنتج من البداية حتى يسلم للعميل وربطها بهذا المنتج. وطبقا لهذا المفهوم تشمل هذه التكاليف تكلفة جميع الأنشطة التي تحدث منذ بداية المنتج مرورا بتخطيط الإنتاج والتصميم المبدئي والتصميم النهائي ثم الإنتاج ، وأخيرا جميع الأنشطة المرتبطة بتسويقه وتسليمه للعميل بل وتشمل أيضا ما يتبع ذلك من تكاليف صيانة وضمان بعد التسليم للعملاء وتكاليف الأقسام المالية والإدارية المرتبطة بهذا المنتج.

خامسا: أسلوب سلاسل القيمة Value Chain

عرف البعض، سلاسل القيمة بانها مجموعة متصلة من الانشطة الخلاقة او المولدة للقيمة وذلك بداية من انشطة الحصول على المواد الخام من الموردين وانتهاء بتسليم المنتج النهائي.

ويمكن عرض اهداف سلاسل القيمة من خلال مستويين من الاهداف وذلك على النحو التالي:

أ- هدف وسيط، وهو قياس قدرة كل خلية من سلاسل القيمة على مدى اضافتها الى قيمة السلعة وذلك من خلال تحديد القيمة السوقية ومقارنتها بتكلفة الانتاج اللازمة لكل نهما فيتضح اي من الخلايا تضيف قيمة ايجابية والاخرى التى لا تضيف قيمة.

ب- هدف نهائي، ويتمثل في تعظيم الميزة التنافسية للمنتج اما بتخفيض التكلفة او بتحسين مستوى الاداء للعمليات والانشطة الانتاجية، ويتم استخدام مخرجات الهدف الوسيط لتحقيق الهدف النهائي من خلال اتخاذ القرارات الادارية الصحيحة للتعامل مع العمليات والانشطة الانتاجية.

ويخلص الباحث من خلال هذه الدراسة الى ان انظمة قياس التكاليف التقليدية وان كانت لا تصلح في ظل البيئة الصناعية المعاصرة إلا أنها قد أدت دورها بنجاح في ظل البيئة الصناعية المصاحبة لها وان تطوير هذه النظم كان ضروريا لمواكبة تغيرات البيئة الصناعية والتقدم التكنولوجي وغير ذلك، ويرى الباحث ان التطوير مستمر طالما كانت هناك متغيرات دائمة.

اعوذ بالله من الشيطان الرجيم {اَللَهُ لا إِلَهَ إلا هو اَلحي ُ القَيَوم لا تأخذه سِنَةٌ ولا نوْمٌ لَّهُ مَا فيِِ السَمَاوَاتِ وَمَا في اَلأَرْضِ مَن ذَا الَّذِي يَشفَعُ عِنْدَهُ إِلاَّ بِإِذْنِهِ يَعْلَمُ مَا بَينَ أَيدِيهِمْ ِوَمَا خَلْفَهم وَلا َيُحِيطُونَ بشَيءٍ مِنْ علمِهِ إِلاَ بِمَا شَآء وَسعَ كُرْسِيُّهُ السَمَاوَاتِ وَالأَرضِ وَلاَ يَؤُدُه حِفْظُهُمَا وَهُوَ العَليُّ العَظِيمُ}

كل مايطلبه المستخدمون

برامج مهمة

http://mot7rk.com/mot7rk/upload/wh_59574719.gif

برامج مهمة

http://mot7rk.com/mot7rk/upload/wh_59574719.gif

العاب

حكمة اليوم

راديو روتانا

صور المظاهر بواسطة Colonel. يتم التشغيل بواسطة Blogger.